wystąpienie do Ministra Finansów i Gospodarki w sprawie sposobu i wysokości opodatkowania podatkiem od nieruchomości tzw. budynków gospodarczych z dnia 2025-12-06.
wystąpienie do Ministra Finansów i Gospodarki w sprawie sposobu i wysokości opodatkowania podatkiem od nieruchomości tzw. budynków gospodarczych.
Do Biura Rzecznika Praw Obywatelskich wpływają skargi podatników dotyczące wysokości stawki podatku od nieruchomości za tzw. budynki gospodarcze. Wnioskodawcy wskazują, że budynki należące do infrastruktury przydomowej mogą być obciążane stawką podatku od nieruchomości w wysokości 10-krotnie wyższej od budynków mieszkalnych. Rzecznik zauważył, że organy podatkowe kwalifikują te obiekty – takie jak szopy, komórki, składziki czy wiaty – jako tzw. budynki „pozostałe” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co skutkuje zastosowaniem znacznie wyższej stawki podatkowej niż wobec budynków mieszkalnych. W ocenie Rzecznika prowadzi to do sytuacji, w której niewielkie budynki służące wyłącznie potrzebom mieszkaniowym są obciążone podatkiem wyższym niż dom mieszkalny o znacznej powierzchni, mimo że stanowią element tej samej funkcjonalnej całości.
Rzecznik zwrócił uwagę, że ustawodawca różnicuje stawki podatkowe w zależności od przeznaczenia budynku, a nie jego formy prawnej. Oznacza to, że kluczowe jest ustalenie, czy dany obiekt służy funkcji mieszkaniowej. W ocenie Rzecznika budynki przydomowe, wykorzystywane do przechowywania opału, zapasów czy sprzętów gospodarstwa domowego, pozostają integralną częścią procesu zamieszkiwania. Trudno zatem uznać za racjonalne ich opodatkowanie w sposób oderwany od funkcji, którą pełnią. Rzecznik wskazał również na podobieństwo funkcjonalne tych obiektów do garaży w budynkach wielorodzinnych, których sposób opodatkowania stał się przedmiotem kontroli Trybunału Konstytucyjnego w sprawie SK 23/19. Trybunał podkreślił, że o właściwej stawce podatku decyduje funkcja użytkowa, a posiadanie miejsca postojowego stanowi immanentny element korzystania z lokalu mieszkalnego. W ocenie Rzecznika analogiczny charakter mają budynki gospodarcze wykorzystywane wyłącznie w celach mieszkaniowych.
Rzecznik zauważył ponadto, że w stanie prawnym obowiązującym przed 1991 r. budynki gospodarcze służące niezarobkowym potrzebom właściciela były opodatkowane na zasadach takich samych jak budynki mieszkalne. Zmiana wprowadzona ustawą o podatkach i opłatach lokalnych z 1991 r., polegająca na zakwalifikowaniu tych obiektów do kategorii „budynków pozostałych”, nie została opatrzona wyjaśnieniem ratio legis. W ocenie Rzecznika, w świetle zasad proporcjonalności i równości wyrażonych w art. 2 i 32 Konstytucji RP, brak uzasadnienia dla takiego zróżnicowania może rodzić wątpliwości co do jego zgodności z konstytucyjnymi standardami nakładania obciążeń daninowych. Rzecznik zwrócił uwagę, że opodatkowanie wyższą stawką obiektów pełniących funkcję mieszkaniową może stanowić przejaw nieproporcjonalnej ingerencji w sferę praw majątkowych oraz naruszać zakaz nadmiernego fiskalizmu.
W ocenie Rzecznika osoby korzystające z tych budynków znajdują się w sytuacji istotnie podobnej do właścicieli garaży opodatkowanych według stawki właściwej dla budynków mieszkalnych, ponieważ wszystkie te obiekty służą zaspokajaniu potrzeb związanych z zamieszkiwaniem. Zróżnicowanie wysokości podatku wobec podmiotów znajdujących się w porównywalnej sytuacji nie znajduje racjonalnego uzasadnienia, zwłaszcza w świetle braku przejrzystego celu regulacji ustawowej.
W związku z powyższym Rzecznik zwrócił się z prośbą o przedstawienie stanowiska w sprawie, a w szczególności o wyjaśnienie ratio legis odmiennego opodatkowania budynków gospodarczych wykorzystywanych wyłącznie w celach mieszkaniowych oraz przyczyn zróżnicowania stawki podatkowej tych obiektów i garaży.
Odnosząc się do poglądu, iż budynki potocznie nazywane gospodarczymi są kwalifikowane przez organy podatkowe jako pozostałe, Podsekretarz stwierdził, że budynki te – nie będąc budynkami mieszkalnymi – nie mogą być opodatkowane stawką, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a upol. Natomiast zaliczenie takich budynków do kategorii pozostałych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. e upol, jest prawidłowe.
W ocenie Podsekretarza nie jest prawdą stwierdzenie o nieuzasadnionym „odmiennym traktowaniu właścicieli garaży i przydomowych szop, skoro obydwa rodzaje budynków wiążą się z funkcją mieszkalną”, gdyż budynki garaży podlegają opodatkowaniu, analogicznie jak budynki gospodarcze na takich samych zasadach, tj. tą samą stawką podatku od nieruchomości.
Podsekretarz uznał natomiast, że RPO słusznie wskazał, że w uzasadnieniu do ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych nie podano ratio legis opodatkowania budynków gospodarczych w sposób odmienny od budynków mieszkalnych. Biorąc jednak pod uwagę przemawiające za preferencyjnym opodatkowaniem budynków lub ich części mieszkalnych – które nie może mieć zastosowania do budynków i ich części niepełniących funkcji mieszkalnych i niesklasyfikowanych w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków – wydaje się, że ustawodawca kierował się właśnie takimi pobudkami, kreując nowe rozwiązania w zakresie opodatkowania budynków podatkiem od nieruchomości. Są to w opinii Podsekretarza rozwiązania słuszne i dające się uzasadnić w racjonalny i merytoryczny sposób, co nie potwierdza zarzutu o wprowadzeniu w tym zakresie rozwiązania arbitralnego.
Co do zarzutu naruszenia przez ustawę o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie opodatkowania budynków gospodarczych konstytucyjnych zasad ustrojowych Rzeczypospolitej Polskiej Podsekretarz przywołał art. 84 Konstytucji RP, zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Przepis ten wyraża zasadę powszechności opodatkowania.
Zgodnie z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Z przepisu tego wynika nakaz równego traktowania podmiotów znajdujących się w tej samej sytuacji prawnej oraz zakaz wprowadzania rozwiązań uprzywilejowujących lub dyskryminujących grupy obywateli mogących być zakwalifikowane do podobnych klas, bez podstawy do tego w brzmieniu innych wskazań konstytucyjnych. Konstytucja RP nakazuje zatem równe traktowanie podmiotów prawa charakteryzujących się daną cechą istotną, natomiast podmioty różniące się taką cechą mogą być traktowane odmiennie. Mając na uwadze powyższe, według Podsekretarza należy uznać, że zarzut naruszenia, przez analizowane przepisy z zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP zasady równości, nie znajduje uzasadnienia.
Przyjęcie rozwiązania polegającego na opodatkowaniu w sposób odmienny: budynków lub ich części mieszkalnych, sklasyfikowanych w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków, służących zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych ludności oraz budynków gospodarczych, które nie pełnią takich funkcji, a tym samym zróżnicowanie na gruncie podatku od nieruchomości dwóch grup podatników, będących właścicielami (posiadaczami) budynków, które posiadają różny status faktyczny i prawny, według Podsekretarza pozostaje w zgodzie z Konstytucją RP.
Brak jest cechy relewantnej w odniesieniu do tych dwóch grup podatników, która zakazywałaby różnego ich traktowania pod względem wysokości płaconego podatku od nieruchomości. Podatnicy opłacający podatek od budynków gospodarczych mogą w opinii Podsekretarza być traktowani odmiennie od tych, którzy opłacają podatek od budynków mieszkalnych.
Również fakt, iż osoby posiadające garaż w budynku wielorodzinnym płacą podatek od nieruchomości według stawki przewidzianej dla budynków lub ich części mieszkalnych, określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol, natomiast podatnicy podatku od nieruchomości od budynków gospodarczych uiszczają podatek według wyższej stawki od budynków pozostałych, określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e upol, nie stanowi według Podsekretarza naruszenia konstytucyjnej zasady równości.
Wprowadzona od 1 stycznia 2026 r. zmiana w upol polegająca na przyjęciu, że za część mieszkalną budynku uznaje się także pomieszczenie przeznaczone do przechowywania pojazdów, ujednoliciła opodatkowanie pomieszczeń do przechowywania pojazdów znajdujących się w budynkach mieszkalnych. Jak wskazał Podsekretarz, nowelizacja upol wyeliminowała istniejące dotychczas zróżnicowanie w opodatkowaniu garaży znajdujących się w budynkach mieszkalnych, tj. hal garażowych stanowiących element nieruchomości wspólnej, gdzie sposób określenia korzystania z poszczególnych miejsc postojowych następuje w ramach podziału quoad usum, które opodatkowane były stawką od budynków mieszkalnych, oraz wyodrębnionych prawnie lokali użytkowych w budynkach mieszkalnych: garaży jednostanowiskowych i wielostanowiskowych, które opodatkowane były stawką od budynków pozostałych.
Zmiana ta doprowadziła do zrównania na gruncie przepisów podatkowych sytuacji podatkowej osób znajdujących się w podobnej sytuacji faktycznej i prawnej, co było zasadne z punktu widzenia konstytucyjnej zasady równości, wyrażonej w art. 32.
Odnosząc się zatem do poglądu o możliwości naruszenia przez wskazane przepisy upol proporcji pomiędzy wynikającym z art. 84 Konstytucji RP obowiązkiem ponoszenia ciężarów publicznoprawnych, a zasadą równości, w tym równego nakładania obowiązków podatkowych według Podsekretarza należy stwierdzić, że teza ta nie znajduje potwierdzenia.